【正文】 動企業(yè)發(fā)展的引擎，也是其他一切要素的核心。這些風(fēng)險(xiǎn)包括來自企業(yè)外部的政治、經(jīng)濟(jì)、社會、文化與自然等方面的風(fēng)險(xiǎn)和企業(yè)內(nèi)部的決策失誤、執(zhí)行不力、生產(chǎn)故障等方面的風(fēng)險(xiǎn)。這些系統(tǒng)使企業(yè)內(nèi)部的員工能取得他們在執(zhí)行、管理和控制企業(yè)經(jīng)營過程中所需信息，并利用它們進(jìn)行相應(yīng)的活動。和以前的內(nèi)部控制理論相比，COSO 報(bào)告提出了許多新的、有價(jià)值的觀點(diǎn) 2。強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制應(yīng)該與企業(yè)的經(jīng)營管理過程相結(jié)合。內(nèi)部控制只是管理的一種工具，并不能取代管理。內(nèi)部控制是一個(gè)發(fā)現(xiàn)問題、解決問題、發(fā)現(xiàn)新的問題、解決新的循環(huán)往復(fù)的過程。同時(shí)，內(nèi)部控制也影響著人的行為。強(qiáng)調(diào)風(fēng)險(xiǎn)意識。在 COSO 報(bào)告中，已難以嚴(yán)格區(qū)分控制與管理的界限，二者在企業(yè)的經(jīng)營管理活動中已融合在一起了。如果企業(yè)的沒有目標(biāo)，那么企業(yè)就沒有存在的必要，當(dāng)然內(nèi)部控制也不復(fù)存在。COSO 報(bào)告認(rèn)為，不論設(shè)計(jì)及執(zhí)行有多么完善，內(nèi)部控制都只能為管理階層及董事會提供達(dá)成企業(yè)目標(biāo)的合理保證。因此，沒有不花錢的內(nèi)部控制，也不存在完美無缺的內(nèi)部控制。8 / 61企業(yè)必須在國家法律法規(guī)規(guī)定的范圍內(nèi)從事其經(jīng)營活動，不能進(jìn)行違法經(jīng)營，更不能借助內(nèi)部控制來從事非法活動，或通過內(nèi)部控制來逃避國家法規(guī)的監(jiān)管。這正是內(nèi)部控制的生命力之所在。建立內(nèi)部控制必須遵循效益大于成本的原則，既不能因內(nèi)部控制的缺陷對企業(yè)產(chǎn)生較大的負(fù)面影響，也不能一味追求完善而無節(jié)制地產(chǎn)生支出。企業(yè)組織機(jī)構(gòu)有兩個(gè)層面：一是法人的治理結(jié)構(gòu)問題，涉及董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理的設(shè)置及相關(guān)關(guān)系；二是管理部門設(shè)置及其關(guān)系，對財(cái)務(wù)管理來說。企業(yè)內(nèi)部主要不相容職務(wù)有:授權(quán)批準(zhǔn)職務(wù)、業(yè)務(wù)經(jīng)辦職務(wù)、財(cái)產(chǎn)保管職務(wù)、會計(jì)記錄職務(wù)和審核監(jiān)督職務(wù)。而特殊授權(quán)是對辦理例外業(yè)務(wù)時(shí)權(quán)力、條件和責(zé)任的規(guī)定，一般其時(shí)效性較短。建立全員崗位說明書。流程圖是由一定符號組成，反映業(yè)務(wù)處理程序及部門之間相互關(guān)系的圖表，它既是企業(yè)管理的有效工具，也是評價(jià)內(nèi)部控制的重要手段。企業(yè)對業(yè)務(wù)處理的憑證應(yīng)編制相應(yīng)的號碼，凡有條件的均應(yīng)事前編號，憑證編號便于業(yè)務(wù)的查詢，也可避免業(yè)務(wù)記錄的重復(fù)和遺漏，并在一定程度上可防范舞弊的發(fā)生。全面預(yù)算控制應(yīng)抓好以下環(huán)節(jié)：①預(yù)算體系的建立，包括預(yù)算項(xiàng)目、標(biāo)準(zhǔn)和程序；②預(yù)算的編制和審定；③預(yù)算指標(biāo)的下達(dá)及相關(guān)責(zé)任人或部門的落實(shí)；④預(yù)算執(zhí)行的授權(quán)；⑤預(yù)算執(zhí)行過程的監(jiān)控；⑥預(yù)算差異的分析與調(diào)整；⑦預(yù)算業(yè)績的考核。限制接近的對象包括限制接近現(xiàn)金、其他易變現(xiàn)資產(chǎn)、存貨。應(yīng)對企業(yè)各種文件資料(尤其是資產(chǎn)、財(cái)務(wù)、會計(jì)等資料)妥善保管，避免記錄受損、被盜、被毀的可能。⑤財(cái)產(chǎn)記錄監(jiān)控。內(nèi)部控制的成效關(guān)鍵在于職工素質(zhì)的高低程度。企業(yè)在市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，不可避免會遇到各種風(fēng)險(xiǎn)，因此為防范規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)應(yīng)建立風(fēng)險(xiǎn)評估機(jī)制。企業(yè)對各種債權(quán)投資和股權(quán)投資都要作可行性研究并根據(jù)項(xiàng)目和金額大小確定審批權(quán)限，對投資過程中可能出現(xiàn)負(fù)面因素應(yīng)制定應(yīng)對預(yù)案。信用活動規(guī)模大的企業(yè)，可建立獨(dú)立信用部門，管理信用活動、控制信用風(fēng)險(xiǎn)。風(fēng)險(xiǎn)防范控制是企業(yè)一項(xiàng)基礎(chǔ)性和經(jīng)常性的工作，企業(yè)必要時(shí)可設(shè)置風(fēng)險(xiǎn)評估部門或崗位，專門負(fù)責(zé)有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的認(rèn)別、規(guī)避和控制。常用的內(nèi)部報(bào)告有：①資金分析報(bào)告，包括資金日報(bào)、借款還款進(jìn)度表、貸款擔(dān)保抵押表、銀行賬戶及印鑒管理表、資金調(diào)度表等。⑤投資分析報(bào)告。②應(yīng)用控制，這是對電算化處理活動進(jìn)行的控制，常用的方法有:輸入控制、處理控制、輸出控制。 內(nèi)部控制的局限 5成本效益原則是企業(yè)從事一切經(jīng)濟(jì)活動的基本原則。5 參考了國家會計(jì)學(xué)院教研中心的鄭洪濤博士 在成都的講課內(nèi)容。這是因?yàn)?，任何控制措施都需要人去?zhí)行，即使非常有效的內(nèi)部控制，也可能因執(zhí)行人員缺乏控制意識或錯(cuò)誤的理解與判斷或粗心大意或精力分散等其他人為因素而失效。但如果管理部門的負(fù)責(zé)人逾越控制，濫用職權(quán)，好會使建立的內(nèi)部控制形同虛設(shè)。1996 年 12 月財(cái)政部發(fā)布《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第 96 陳鈴：《關(guān)于我國內(nèi)部控制規(guī)范建設(shè)的思考》 ，載《會計(jì)研究》 15 / 61號——內(nèi)部控制和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》(于 1997 年 1 月 1 日施行)，要求注冊會計(jì)師審查企業(yè)的內(nèi)部控制。財(cái)產(chǎn)清查的范圍、期限和組織程序應(yīng)當(dāng)明確。 《內(nèi)部會計(jì)控制規(guī)范》出臺以前的相關(guān)法規(guī)，其對企業(yè)內(nèi)部控制要求基本上是從其行業(yè)相關(guān)角度，而不是從企業(yè)自身角度出發(fā)。從內(nèi)部控制的產(chǎn)生來看，它是由企業(yè)管理人員在經(jīng)營管理實(shí)踐中產(chǎn)生并在實(shí)踐中完成其主體內(nèi)容構(gòu)造的。審計(jì)準(zhǔn)則對要求進(jìn)行評價(jià)的內(nèi)部控制的限定處于內(nèi)部控制理論發(fā)展的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段。 《內(nèi)部會計(jì)控制規(guī)范》的構(gòu)成并未以要素的形式存在，而是直接列出了內(nèi)部控制的內(nèi)容，這些內(nèi)容包括:貨幣資金、實(shí)物資產(chǎn)、對外投資、工程項(xiàng)目、采購與付款、籌資、銷售與收款、成本費(fèi)用、擔(dān)保等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會計(jì)控制，并且每一條款都將制定相應(yīng)的具體規(guī)范。強(qiáng)調(diào)風(fēng)險(xiǎn)控制，強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)管理，與我國當(dāng)前企業(yè)在運(yùn)轉(zhuǎn)過程中忽視風(fēng)險(xiǎn)控制，造成巨大隱患甚至損失有關(guān)，適合當(dāng)前的現(xiàn)實(shí)需要，也能夠在很大程度上促進(jìn)國有企業(yè)的改革和公司治理結(jié)構(gòu)的完善。而《內(nèi)部會計(jì)控制規(guī)范——貨幣資金 (試行)》作為內(nèi)部控制規(guī)范的具體規(guī)范，依照其規(guī)定的相應(yīng)程序，可按照業(yè)務(wù)循環(huán)設(shè)置相應(yīng)的流程圖式，在各個(gè)環(huán)節(jié)17 / 61上設(shè)立互相制約的職能崗位，確定其中的關(guān)鍵控制點(diǎn)，來進(jìn)行內(nèi)部控制。公司的組織結(jié)構(gòu)圖如下：18 / 61圖一 A 公司組織結(jié)構(gòu)圖另外，在公司機(jī)關(guān)設(shè)置有審計(jì)部，負(fù)責(zé)公司范圍內(nèi)的審計(jì)工作，而在分公司和項(xiàng)目部，則未設(shè)置審計(jì)部門。由于公司特殊的歷史關(guān)系，公司自成立之初，即主要在西藏等高寒缺氧、氣候惡劣的邊遠(yuǎn)地區(qū)承擔(dān)施工任務(wù)?？偨?jīng)理財(cái)務(wù)部辦公室工程技術(shù)部審計(jì)部計(jì)劃合同部財(cái)務(wù) 物資設(shè)備 計(jì)劃合同 ……一公司 二公司 …… 一項(xiàng)目部 …19 / 61 公司現(xiàn)有制度建設(shè)情況公司在十多年的運(yùn)作中，逐步建立起一系列的內(nèi)部管理規(guī)定和相關(guān)的財(cái)務(wù)會計(jì)核算辦法，這此規(guī)定和辦法對推動企業(yè)發(fā)展起到了積極的作用。同時(shí)該規(guī)定還明確了項(xiàng)目經(jīng)理和項(xiàng)目部各自的職責(zé)、權(quán)利、義務(wù)；明確了項(xiàng)目部在人員管理、質(zhì)量管理、安全生產(chǎn)、工地現(xiàn)場文明施工管理、施工現(xiàn)場管理、物資管理、機(jī)械設(shè)備管理、財(cái)務(wù)管理、成本管理、工程分包管理、技術(shù)管理等方面的具體權(quán)限。在該辦法中，明確了公司機(jī)關(guān)和分公司（項(xiàng)目部）在經(jīng)營管理中的職責(zé)，重要大型施工設(shè)備的管理辦法，及考核與獎勵(lì)、懲罰的辦法、措施。如固定資產(chǎn)折舊核算辦法、業(yè)務(wù)招待費(fèi)管理暫行辦法、財(cái)務(wù)報(bào)告編報(bào)辦法、預(yù)算編制辦法、以及有關(guān)工資、獎金、津貼、福利費(fèi)等的發(fā)放和報(bào)領(lǐng)規(guī)定等。 公司在現(xiàn)金流管理方面的基本情況應(yīng)該說，上述一系列規(guī)章制度的制定和實(shí)施對現(xiàn)金流的管理控制營造了一個(gè)良好制度環(huán)境。即便如此，也大多僅限于對存量現(xiàn)金即銀行存款和庫存現(xiàn)金的管理，對現(xiàn)金流入的把握、對現(xiàn)金流出的有計(jì)劃的控制幾乎空白。公司現(xiàn)金管理的權(quán)限集中在公司總部，其日常工作由公司財(cái)務(wù)部負(fù)責(zé)。必要時(shí)，根據(jù)實(shí)際情況可委托有關(guān)的二級單位以公司總部名義辦理。由于公司的工程項(xiàng)目相對分散，公司通常在每一工程項(xiàng)目相對集中地區(qū)設(shè)有地區(qū)資金結(jié)算中心，代表公司財(cái)務(wù)部辦理接受各種工程款項(xiàng)，然后，根據(jù)公司總部的指令，匯入公司資金集中中心。公司的現(xiàn)金支出流程為：圖三 A 公司現(xiàn)金流出流程圖 用款申請通常由相關(guān)職能部門提出，如對外投資由公司負(fù)責(zé)投資業(yè)務(wù)的部門提出、材料采購?fù)ǔＳ晒镜牟少彶块T根據(jù)采購計(jì)劃提出、設(shè)備購置通常由設(shè)備管理部門或使用部門提出等，經(jīng)本部門負(fù)責(zé)人簽字后報(bào)公司領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)，重大項(xiàng)目須經(jīng)公司總經(jīng)理辦公會議集體討論后由公司總經(jīng)理或其經(jīng)授權(quán)的公司領(lǐng)導(dǎo)批準(zhǔn)。第三章 對 A 公司現(xiàn)金流內(nèi)控制度的評價(jià) A 公司內(nèi)部現(xiàn)金流控制情況概要從 A 公司的有關(guān)制度介紹和實(shí)際操作來看，A 公司的現(xiàn)金流的內(nèi)部控制的基本情況是：由于整個(gè)公司的管理還是一種粗線條的，公司的經(jīng)營理念還停留在傳統(tǒng)的重生產(chǎn)、輕管理的階段，所以公司對財(cái)務(wù)管理方面的制度建設(shè)用款申請審批或批準(zhǔn)財(cái)務(wù)審核辦理支付23 / 61和管理活動的開展還僅僅處在起步階段，對公司現(xiàn)金流的制度建設(shè)和管理活動還停留在現(xiàn)金的資產(chǎn)形態(tài)（包括庫存現(xiàn)金和銀行存款）的保管和管理上，對現(xiàn)金流入的進(jìn)程進(jìn)行控制、對現(xiàn)金流入的可能性進(jìn)行研究和控制、對現(xiàn)金流出企業(yè)進(jìn)行有計(jì)劃的控制、對現(xiàn)金的資產(chǎn)形態(tài)按照公司價(jià)值最大化的目標(biāo)進(jìn)行管理等方面幾乎一片空白。公司的審計(jì)部門對公司的相關(guān)業(yè)務(wù)負(fù)有審計(jì)責(zé)任，但是由于人員較少等原因，審計(jì)范圍大多局限在現(xiàn)金支出方面，同時(shí)由于公司的分支機(jī)構(gòu)眾多，對現(xiàn)金支出的審計(jì)也僅僅是公司的部分單位。由于公司主要從事水電施工任務(wù)，從公司成立以來看，又多是在西藏、新疆等高海拔地區(qū)，交通、通訊等基礎(chǔ)設(shè)施相對落后，在這樣的施工項(xiàng)目上，選拔具有崇高的職業(yè)道德和較高業(yè)務(wù)素質(zhì)的財(cái)務(wù)人員擔(dān)任工程項(xiàng)目財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人尤為重要。，企業(yè)的財(cái)務(wù)人員流動較快，使得任何一位財(cái)務(wù)人員都不可能較長時(shí)期在某一崗位工作，客觀上保證了崗位的不斷輪換。這一點(diǎn)從對出納人員的選拔和使用上體現(xiàn)得更為明顯。 A 公司現(xiàn)金流內(nèi)部控制的弱點(diǎn)應(yīng)當(dāng)說，A 公司在現(xiàn)金流的內(nèi)部控制制度方面很不完善，存在諸多的缺陷。特別是新的《會計(jì)法》頒布之后，公司雖然也組織了公司領(lǐng)導(dǎo)、財(cái)務(wù)人員及其他有關(guān)人員進(jìn)行了學(xué)習(xí)，但也僅此而已，公司并未對《會計(jì)法》規(guī)定的相關(guān)內(nèi)容作更深入的研究落實(shí)，制定出自己的相關(guān)管理制度。公司每年的內(nèi)部審計(jì)計(jì)劃和內(nèi)部審計(jì)活動的開展的目的大多為公司各內(nèi)部獨(dú)立核算單位違反財(cái)經(jīng)紀(jì)律、執(zhí)行相關(guān)經(jīng)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)制度、會計(jì)業(yè)務(wù)處理水平、內(nèi)部管理規(guī)定的執(zhí)行等傳統(tǒng)內(nèi)容。盡管公司從成立伊始即開始有關(guān)管理制度的建設(shè)，但是從公司目前已有的制度來看，還遠(yuǎn)未形成較為完整的制度體系和較為科學(xué)的制度形成機(jī)制。公司的風(fēng)險(xiǎn)意識淡薄，沒有成立專門的風(fēng)險(xiǎn)管理部門或成立專門的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)構(gòu)對企業(yè)所面臨的各種風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行監(jiān)控和管理。對與考核指標(biāo)無關(guān)，但可能對公司的經(jīng)營發(fā)展趨勢有預(yù)警作用的指標(biāo)并未進(jìn)行分析研究。在控制手段的運(yùn)用上，也比較單一。在基于公司組織結(jié)構(gòu)的授權(quán)批準(zhǔn)方面，公司也沒有具體明確的規(guī)定，各級管理人員包括公司副總經(jīng)理、總會計(jì)師、部門經(jīng)理的具體職責(zé)和權(quán)限也沒有明確的制度規(guī)定，這些管理人員權(quán)限的大小完全基于不同的總經(jīng)理的授權(quán)，其隨意性較大。在這方面公司也有過教訓(xùn)。由于公司的組織結(jié)構(gòu)是傳統(tǒng)的直線職能制，公司的層級較多，公司領(lǐng)導(dǎo)層的決策自上而下的傳遞和公司基層的相關(guān)決策信息自下而上的傳遞均需經(jīng)過較多的環(huán)節(jié)。所以公司的人員分散施工，就為公司的管理帶來新的問題。最后，對現(xiàn)代高科技的應(yīng)用或利用現(xiàn)代高科28 / 61技以克服自然環(huán)境或自然條件的惡劣不夠。包括缺乏相應(yīng)的內(nèi)部控制人才和缺乏相應(yīng)的部門的監(jiān)控活動。公司現(xiàn)有的審計(jì)部門從成立至今，其從業(yè)人員一直未超過四個(gè)，最低時(shí)公司的審計(jì)部門的員工只有二名。 從以上的內(nèi)容可以看出，A 公司對現(xiàn)金流控制盡管也有其成功之處，至少從實(shí)踐來看，保證了公司成立十多年來沒有較多和較大的經(jīng)濟(jì)犯罪案件的發(fā)生，但是這種建立經(jīng)驗(yàn)基礎(chǔ)之上的控制活動越來越不適應(yīng)現(xiàn)代社會日新月異的變化，也越來越不能滿足公司經(jīng)營發(fā)展的需要。具體表現(xiàn)為如下幾個(gè)方面：。企業(yè)對流入企業(yè)的現(xiàn)金同樣應(yīng)當(dāng)進(jìn)行合法性、合規(guī)性的檢查，杜絕出租出借賬戶等非法行為的發(fā)生。企業(yè)財(cái)務(wù)管理的一項(xiàng)重要職能就是籌措生產(chǎn)經(jīng)營所需資金。因此，對各項(xiàng)現(xiàn)金資產(chǎn)的使用均須經(jīng)過可行性分析，保證企業(yè)總體目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)對本企業(yè)的現(xiàn)金流量有關(guān)資料的揭示符合有關(guān)規(guī)定，從當(dāng)前來看，就是要按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則—現(xiàn)金流量表》的要求編制現(xiàn)金流量表，并在財(cái)務(wù)情況說明書和會計(jì)報(bào)表附注中對現(xiàn)金流量表無法揭示的內(nèi)容進(jìn)行分析和說明，以滿足財(cái)務(wù)信息使用者的不同需求。其表現(xiàn)雖然是無形的，但它會對一個(gè)組織的有效運(yùn)行起著積極或消極的影響。第二、關(guān)鍵崗位的人員輪換。從 A 公司來說，管理者應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)自身的管理理論知識的學(xué)習(xí)、培養(yǎng)自身良好的世界觀和價(jià)值觀，進(jìn)而以健康積極的理念引導(dǎo)公司的行為。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的特點(diǎn)及內(nèi)部控制制度的要求建立適合本企業(yè)實(shí)際的組織結(jié)構(gòu)。待項(xiàng)目任務(wù)結(jié)束后，除有另外任務(wù)外，相關(guān)人員仍回原來工作部門工作。因此，公司應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)法律的要求落實(shí)總經(jīng)理辦公會的具體職責(zé)，充分發(fā)揮其在公司經(jīng)營管理中的作用，提高公司決策和管理的科學(xué)性。企業(yè)經(jīng)營者作為企業(yè)管理活動的具體執(zhí)行者，其文化素質(zhì)和職業(yè)道德必然對企業(yè)的經(jīng)營活動產(chǎn)生重大影響。不同的企業(yè)文化對處于其中的成員的行為、思想、觀念具有不同的影響和約束。企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)為企業(yè)進(jìn)行經(jīng)營活動提供了合理的框架，它是企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部控制的硬件系統(tǒng)。從公司目前來看，應(yīng)當(dāng)著手審視傳統(tǒng)的人事政策，突破人才使用上的官僚主義和傳統(tǒng)的按部就班的人才逐級晉升模式，建立人力發(fā)現(xiàn)和人才成長機(jī)制，建立人才儲備庫，制定人才培33 / 61訓(xùn)計(jì)劃等。特別是在信息技術(shù)飛速發(fā)展的今天，企業(yè)更應(yīng)當(dāng)重視對信息系統(tǒng)的建設(shè)和完善，以保證組織內(nèi)的信息能夠及時(shí)全面地被采集、傳輸、處理、反饋。企業(yè)會計(jì)政策是企業(yè)內(nèi)部控制制度的組成部分，對于現(xiàn)金流的內(nèi)控來說，企業(yè)的政策制定和選擇機(jī)制對其有著重要的影響。企業(yè)對影響現(xiàn)金流的各種風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行必要的管理、監(jiān)控和評估，可以從以下幾個(gè)方面入手。風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)構(gòu)對涉及企業(yè)經(jīng)營管理所面臨的各方面的風(fēng)險(xiǎn)均應(yīng)進(jìn)行管理和監(jiān)控。預(yù)警系統(tǒng)一般包括專門的機(jī)構(gòu)或人員、預(yù)警指標(biāo)體系、相關(guān)的現(xiàn)金流信息及傳遞、指標(biāo)的分析處理等。從定量分析所使用的指標(biāo)來看，定量分析分為單變模式和多變量模型。橫向比較法則測重于公司與同行業(yè)的其他公司的比較，通常橫向的比較分析公司在某一方面的優(yōu)劣，進(jìn)而針對公司面臨的問題采取