【正文】 權(quán)投資，該項專利權(quán)與該項長期股權(quán)投資的公允價值相同，兩項資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險、時間和金額亦相同，但對換 第四章 綜合性事項 199 入企業(yè)而言，換入該項長期股權(quán)投資使該企業(yè)對被投資方由重大影響變?yōu)榭刂脐P(guān)系，從而對換入企業(yè)的特定價值即預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值與換出的專利權(quán)有較大差異；另一企業(yè)換入的專利權(quán)能夠解決生產(chǎn)中的技術(shù)難題，從而對換 入企業(yè)的特定價值即預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值與換出的長期股權(quán)投資存在明顯差異，因而兩項資產(chǎn)的交換具有商業(yè)實質(zhì)。換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的現(xiàn)金流量總額相同，預(yù)計為企業(yè)帶來現(xiàn)金流 量的時間跨度相同，但各年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量金額存在明顯差異。 （ 2）未來現(xiàn)金流量的時間、金額相同，風(fēng)險不同。 換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險、時間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。 對于類似資產(chǎn)存在活躍市場的存貨、長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當以調(diào)整后的類似資產(chǎn)市場價格為基礎(chǔ)確定其公允價值。 公允價值，指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償?shù)慕痤~。 該項交換具有商業(yè)實質(zhì)； 換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量。認定涉及少量貨幣性資產(chǎn)的交換為非貨幣性資產(chǎn)交換，通常以補價占整個資產(chǎn)交換金額的比例低于 25%作為參考。這里的現(xiàn) 金包括庫存現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金。 在此例中，該專利權(quán)的可收回金額應(yīng)是 2020 萬元。 350 萬元減值損失應(yīng)當在上述兩項資產(chǎn)之間進行分攤： 固定資產(chǎn)應(yīng)分攤的減值損失： 3501000/1350＝ 259 萬元 無形資產(chǎn)應(yīng)分攤的減值損失： 350350/1350＝ 91 萬元 會計 處理： 借：資產(chǎn)減值損失 — 固定資產(chǎn)減值損失 2,590,000 — 無形資產(chǎn)減值損失 910,000 第四章 綜合性事項 196 貸：固定資產(chǎn) 減值準備 2,590,000 無形資產(chǎn)減值準備 910,000 [例 6] 2020 年末 A 公司在對外購專利權(quán)的賬面價值進行檢查時，發(fā)現(xiàn)市場上已存在類似專利技術(shù)所生產(chǎn)的產(chǎn)品，從而對甲企業(yè)產(chǎn)品的銷售造成重大不利影響。 乙企業(yè) 207 年末可辨認凈資產(chǎn)的賬面價值為 1350 萬元。因此，甲企業(yè)在其合并財務(wù)報表中確認： （ 1）商譽 400 萬元（ 1600－ 150080％）； （ 2）乙企業(yè)可辨認凈資產(chǎn) 1500 萬元 。 B 車：由于銷售價（ 20 萬 元 ）大于存貨成本（ 15+1） 萬元 ，無需計提個別準備； 但要對銷售合同以外的 370 臺車計提一般準 備： 300150%+70155%=（萬元） （先進先出） 所以本期末庫存車應(yīng)計提存貨跌價準備 萬元。每臺車的銷售費用為 1 萬元。未來現(xiàn)金流量折現(xiàn) P 為 元。 十 、會計處理范例 [例 1] 甲公司 2020 年 6 月用現(xiàn)金 1， 000 元購買乙公司五年期公司債券 1,000 份，面值1 元，年息 5%， 年末付息。 （ 1） 比較資產(chǎn)組的賬面價值（包括分攤的總部資產(chǎn)和商譽）與可收回金額。再對包括商譽的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試，減值損失再進行分攤處理。只有在處置時才能轉(zhuǎn)回。 （五） 無形資產(chǎn)可回收金額的確定 無形資產(chǎn)的可收回金額指以下兩項金額中的較大者： 無形資產(chǎn)的銷售凈價，即該無形資產(chǎn)的銷售價格減去因出售該無形資產(chǎn)所發(fā)生的律師費和其他相關(guān)稅費后的余額； 預(yù)期從無形資產(chǎn)的持續(xù)使用和使用年限結(jié)束時的處置中產(chǎn)生的預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。 （四） 鑒定無形資產(chǎn)減值準備事項的責(zé)任部門 公司本部單位負責(zé)鑒定無形資產(chǎn)減值準備事項的責(zé)任部門： 公司 信息總部：負責(zé) 鑒定 計算機軟件 計提減值準備的有關(guān)事項 。 因企業(yè)合并所形成的商譽和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，無論是否存在減值跡象，每年都應(yīng)當進行減值測試。 資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會 計期間不得轉(zhuǎn)回。 ① 長期停建并且預(yù)計在未來 3 年內(nèi)不會重新開工的在建工程； ② 所建項目無論在性能上，還是在技術(shù)上已經(jīng)落后，并且給公司帶來的經(jīng)濟利益具有很大的不確定性； （三） 固定資產(chǎn)計提減值準備的判斷標準 固定資產(chǎn)若存在以下一項或 若干項情況的，應(yīng)當計提減值準備： ① 固定資產(chǎn)市價大幅度下跌，其跌幅大大高于因時間推移或正常使用而預(yù)計的下跌，并且預(yù)計在近期內(nèi)不可能恢復(fù)； ② 同期市場利率等大幅度提高，可能影響企業(yè)計算固定資產(chǎn)可收回金額的折現(xiàn)率，并導(dǎo)致固定資產(chǎn)可收回金額大幅度降低； ③ 各單位內(nèi)部報告的證據(jù)表明資產(chǎn)的經(jīng)濟績效已經(jīng)低于或者將低于預(yù)期，如資產(chǎn)所創(chuàng)造的凈現(xiàn)金流量或者實現(xiàn)的營業(yè)利潤（或者虧損）遠遠低于（或者高于）預(yù)計金額等。 ③ 市場利率或者其他市場投資報酬率在當期已經(jīng)提高，從而影響企業(yè)計算資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的折現(xiàn)率，導(dǎo)致資產(chǎn)可收回金額大幅度降低。 只有在到期收回或處置時才能轉(zhuǎn)回。 被投資單位所在行業(yè)的生產(chǎn)技術(shù)等發(fā)生重大變化，被投資單位已失去競爭能力，從而導(dǎo)致財務(wù)狀況發(fā)生 嚴重惡化，如進行清理整頓、清算等。 （一） 計提長期投資減值準 備的方法 長期投資減值準備按單項投資項目計提。 如果按存貨類別計提存貨跌價準備的，按比例結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的存貨跌價準備。 ? 對于計提了跌價準備的存貨，如果其中有部分已經(jīng)銷售，則在結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本的同時，應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)對其已計提的存貨跌價準備，結(jié)轉(zhuǎn)的存貨跌價準備沖減當期的 主營業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)支出 。 ? 初次計提存貨跌價準備時，按存貨可變現(xiàn)凈值低于成 本的差額，借記 “資產(chǎn)減值損失 —存貨跌價準備 ”科目，貸記 “存貨跌價準備 ”科目。 其他存貨：參照外購件計提方式處理。如果該通用件無法被安排調(diào)度生產(chǎn)出正毛利的產(chǎn)成品，則該外購件 只 需按照產(chǎn)成品的個別準備的計提標準計提個別準備。 （ 2）內(nèi)銷件參照外購件計提方式處理。 即：存貨跌價準備金額 =存貨個別準備 +（存貨賬面實際成本－已計提個別準備的存貨實際成本） 存貨一般準備計提比例 庫 齡規(guī)定及計提比例： 類 別 庫齡 ＜ 6 個月 6 個月 ≤ 庫齡 ＜ 1 年 1 年 ≤ 庫齡 ＜ 2 年 庫齡 ≥ 2 年 一、材料 原料及主要材料 0 3% 10% 20% 輔助材料 0 3% 10% 20% 外購半成品 0 5% 30% 50% 燃料 0 3% 10% 20% 低值易耗品 0 5% 30% 50% 修理用備件 0 5% 30% 50% 在途物資 0 5% 100% 100% 二、在產(chǎn)品及自制半成品 內(nèi)部半成品 0 5% 30% 50% 在產(chǎn)品 0 5% 30% 50% 自制半成品 0 5% 30% 50% 三、產(chǎn)成品（庫存商品） 汽車 0 5% 30% 50% 汽車備件 0 5% 30% 50% 設(shè)備 0 5% 30% 50% 其他產(chǎn)品 0 5% 30% 50% 四、其他 委托加工材料（產(chǎn)品） 0 5% 30% 50% 委托代銷商品 0 5% 30% 50% 外購商品 0 5% 30% 50% 分期收款發(fā)出商品 0 5% 30% 50% 其他 0 5% 30% 50% （四）不同類別存貨 減值準備 的具體計算方法 產(chǎn)成品及庫存商品 —整車 首先，依據(jù)成本與可變現(xiàn)凈值孰低的原則，按照單臺整車計提個別準備： 個別存貨跌價準備 =存貨成本 +預(yù)計銷售費用 預(yù)計存貨銷售價 。 第四章 綜合性事項 185 存貨售價優(yōu)先選擇即將執(zhí)行的有效合同價，沒有合同價的，由市場部 門根據(jù)市場情況進行合理估價（銷售估價必須要有合理的支持材料） 。 其他存貨：不包含在以上的其他存貨，包括修理用備件、低值易耗品等。 內(nèi)銷件：用于內(nèi)部銷售及內(nèi)部發(fā)交的非整車類成品。 （二） 存貨的分類 根據(jù)公司的實際情況，為合理計提存貨跌價準備，按照存貨的物理形態(tài)等將存貨分為以下幾類，區(qū)分不同類別分 別規(guī)定準備的計提方法 。 五、存貨 的減值 季末，各單位應(yīng)對存貨進行全面檢查，如由于存貨毀損、全部或部分陳 舊過時或銷售價格低于成本等原因，使存貨成本高于可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)按成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量，計提存貨跌價準備。 （ 九 ）會計處理 規(guī)定 ? 季末，計提壞賬準備時，借記 “資產(chǎn)減值損失 ”科目，貸記 “壞賬準備 ” 科目。 （六） 壞賬的核銷程序 第四章 綜合性事項 183 ? 公司本部所 屬單位發(fā)生壞賬時，發(fā)生壞賬的單位需向公司財務(wù)會計總部會計部提交核銷壞賬的書面申請并提供相關(guān)證據(jù)，經(jīng)公司財務(wù)會計總部會計部審批后，依據(jù)公司財務(wù)會計總部會計部的批復(fù)進行相應(yīng)的賬務(wù)處理。 ? 涉訴的應(yīng)收款項，已生效的人民法院裁決書、裁定書判定、裁定其敗訴的，或者雖然勝訴但因無法執(zhí)行被裁定終止執(zhí)行的，作 為壞賬損失 。 第四章 綜合性事項 182 賬 齡 提取比率 賬齡 ≤ 3 個月 0 3 個月 ＜ 賬齡 ＜ 1 年 5% 1 年 ≤ 賬齡 ＜ 2 年 30% 2 年 ≤ 賬齡 ＜ 3 年 75% 賬齡 ≥ 3 年 其中：集團內(nèi)部關(guān)聯(lián)交易單位按 90%計提 100% 除有確鑿證據(jù)表明該項應(yīng)收款項不能夠收回或收回的可能性不大外（如債務(wù)單位已撤消、破產(chǎn)、資不低債、現(xiàn)金流量嚴重不足、發(fā)生嚴重的自然災(zāi)害等導(dǎo)致停產(chǎn)而 在短時間內(nèi)無法償付債務(wù)等，以及三年以上的應(yīng)收款），下列各種情況不能全額計提壞賬準備： ① 當年發(fā)生的應(yīng)收款項； ② 計劃對應(yīng)收款項進行重組； ③ 與集團內(nèi)部關(guān)聯(lián)交易單位發(fā)生的應(yīng)收款項； ④ 其他已逾期，但無確鑿證據(jù)表明不能收回的應(yīng)收款項。 對賬齡小于 3 年的應(yīng)收款項，如取得有關(guān)資料證明存在減值跡象，按照預(yù)計未來現(xiàn)金流量 (不包括尚未發(fā)生的未來信用損失 )現(xiàn)值與賬面的差額采用單項計提準備的方法計提壞賬準備。該轉(zhuǎn)出的累計損失，為可供出售金融資產(chǎn)的初始取得成本扣除已收回本金和已攤銷金額、當前公允價值和原已計入損益的減值損失后的余額。 （ 三 ）會計處理規(guī)定 持有至到期投資發(fā)生減值時，將該金融資產(chǎn)的賬面價值減記至預(yù)計未來現(xiàn)金流量 (不包括尚未發(fā)生的未來信用損失 )現(xiàn)值，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益。 金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)，包括下列各項： 發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴重財務(wù)困難； 債務(wù)人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等； 債權(quán)人出于經(jīng)濟或法律等方面因素的考慮，對發(fā)生財務(wù)困難的債務(wù)人作出讓步； 債務(wù)人很可能倒閉或進行其他財務(wù)重組； 因發(fā)行方發(fā)生重大財務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無法在活躍市場繼續(xù)交易； 無法辨認一組金融資產(chǎn)中的某項資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少，但根據(jù)公開的數(shù)據(jù)對其進行總體評價后發(fā)現(xiàn)，該組金 融資產(chǎn)自初始確認以來的預(yù)計未來現(xiàn)金流量確已減少且可計量，如該組金融資產(chǎn)的債務(wù)人支付能力逐步惡化，或債務(wù)人所在國家或地區(qū)失業(yè)率提高、擔(dān)保物在其所在地區(qū)的價格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等； 債務(wù)人經(jīng)營所處的技術(shù)、市場、經(jīng)濟或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權(quán)益工具投資人可能無法收回投資成本； 其他表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。 二、 會計科目設(shè)置 設(shè)置 “資產(chǎn)減值損失 ”一級會計科目，用以核算有關(guān)資產(chǎn)計提的減值 準備 。 預(yù)計資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量也不應(yīng)當包括籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流入或者流出以及與所得稅收付有關(guān) 的現(xiàn)金流量。 （ 1） 以經(jīng)管理層批準的最近財務(wù)預(yù)算或預(yù)測數(shù)據(jù)，以及該預(yù)算或預(yù)測期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長率為基礎(chǔ)，管理層如能證明遞增的增長率是合理的，可以以遞增的增長率為基礎(chǔ)。該現(xiàn)金流量應(yīng)當是在公平交易中，熟悉情況的交易雙方志愿進行交易時，預(yù)期可從資產(chǎn)的處置中獲取或 者支付的、減去預(yù)計處置費用后的金額。預(yù)計資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，應(yīng)當綜合考慮資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量、使用壽命和折現(xiàn)率等因素。 資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額，根據(jù)公平交易中有法律約束力的銷售協(xié)議價格減去直接歸屬于該資產(chǎn)處置費用的金額確定，資產(chǎn)的市場價格通常應(yīng)當根據(jù)資產(chǎn)的買方出價確定。 一、資產(chǎn)可收回金額的計量 資產(chǎn)存在減值跡象 時 ，應(yīng)當估計其可收回金額。 各單位應(yīng)在季末或年度終了時，對各項資產(chǎn)進行全面檢查，并根據(jù)謹慎性原則的要求，按照本 節(jié) 規(guī)定的各項資產(chǎn)減值準備計提標準，合理地預(yù)計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對可能發(fā)生的各項資產(chǎn)損失計提資產(chǎn)減值準備或者調(diào)整資產(chǎn)的賬面價值。 資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，只要有一項超過了資產(chǎn)的賬面價值，就表明資產(chǎn)沒有發(fā)生減值，不需要再估計另一項金額。 資產(chǎn)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，按照資產(chǎn)在持續(xù)使用過程中和最終處置時所產(chǎn)生的預(yù)計未來現(xiàn)金流量，選擇恰