【正文】 或者解繳稅款的，由稅務機關責令限期繳納，逾期仍未繳納的，稅務機關依法經(jīng)批準可以扣押、查封、依法拍賣或者變賣其價值相當于應納稅款的商品、貨物或者其他財產(chǎn)，以拍賣或者變賣所得抵繳稅款。 納稅人欠繳稅款，同時又被行政機關決定處以罰款、沒收違法所得的，稅收優(yōu)先于罰款、沒收違法所得。 有要求清償銀行貸款和其他債權等數(shù)個債權人的，有抵押權的債權人應享有優(yōu)先受償?shù)臋嗬?；法律法?guī)另有規(guī)定的除外。根據(jù) 《 稅收征管法 》 第四十五條第一款規(guī)定，稅務機關征收稅款時，稅收優(yōu)先于無擔保的債權，法律另有規(guī)定的除外； ” 納稅人欠繳的稅款，發(fā)生在納稅人以其財產(chǎn)設定抵押、質(zhì)押或者納稅人的財產(chǎn)被留臵之前的，稅收應當先于抵押權、質(zhì)權、留臵權執(zhí)行。 擔保的方式為保證、抵押、質(zhì)押、留臵和定金。 《 民事訴訟法 》 第 204條 《 破產(chǎn)法 》 (試行 )第 37條 破產(chǎn)財產(chǎn)優(yōu)先撥付破產(chǎn)費用后，按照下列順序清償： (一 )破產(chǎn)企業(yè)所欠職工工資和勞動保險費用； (二 )破產(chǎn)企業(yè)所欠稅款； (三 )破產(chǎn)債權。 ? 該市地稅局接到法院通知后，經(jīng)清理核實，該電子儀器廠 2021年 8月 10日所申報的 30萬元稅款以及所欠涉稅罰款 10萬元至今均未繳納（該市地稅局已經(jīng)于 2021年 5月 10日在報刊上進行欠稅公告）。 ? 如果納稅人沒有繳納稅款，同時還有未償還對他人的未設定擔保的債務，在這種情況下，應當首先保證稅款的征收，即稅款的征收優(yōu)先于無擔保債權。在納稅人同時存在納稅義務和其他設定了擔保債務的情況下，稅權與債權是平等的，按照時間先后來確定償付的先后順序，誰的發(fā)生在前就先支付給誰，即納稅人雖然以其財產(chǎn)設定了抵押、質(zhì)押或者納稅人的財產(chǎn)被留置，但是納稅人欠繳稅款的情形是在其財產(chǎn)被設定抵押、質(zhì)押或被留置之前就發(fā)生了，那么稅款的征收優(yōu)先于設定擔保的債權的實現(xiàn)。即納稅人欠繳稅款，同時又被稅務機關或其他行政機關處以罰款、沒收違法所得的，稅收優(yōu)先于罰款、沒收違法所得。也就是說，人民法院在對犯偷稅等罪的犯罪分子判處罰金、沒收財產(chǎn)等刑罰的，在執(zhí)行前，應當先由稅務機關追繳稅款和所騙取的出口退稅款，之后犯罪人仍有財產(chǎn)的，才由法院執(zhí)行罰金、沒收財產(chǎn)。 ? 案例中某電子儀器廠有關稅收及相關處罰有： ? 欠稅 30萬元、涉稅罰款 10萬元、滯納金以及拍賣房產(chǎn)應納的 22萬元稅款，其中哪些可以向法院申請并享受優(yōu)先權呢？ ? 根據(jù) 2021年最高人民法院 《 關于審理企業(yè)破產(chǎn)案件若干問題的規(guī)定 》 第六十一條第一款 “ 行政、司法機關對破產(chǎn)企業(yè)的罰款、罰金不屬于破產(chǎn)債權 ” 的規(guī)定，罰款不構成破產(chǎn)債權，申報債權數(shù)額不能包括涉稅罰款； ? ? 根據(jù)第六十一條第二款 “ 人民法院受理破產(chǎn)案件后債務人未支付應付款項的滯納金不屬于破產(chǎn)債權 ” ，欠稅滯納金可以申報破產(chǎn)債權，但是滯納金計算截止日期應為法院受理破產(chǎn)案件的時間，可以申請破產(chǎn)債權的滯納金是 2021年 8月 11日起至 2021年 4月 15日止 30萬元欠稅所產(chǎn)生的稅收滯納金 91950元。還有一問題需要明確的就是：向法院申請的稅收債權是否優(yōu)先于用房產(chǎn)作抵押的 90萬元銀行貸款？根據(jù)《 稅收征管法 》 第四十五條規(guī)定 “ 納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財產(chǎn)設定抵押、質(zhì)押或者納稅人的財產(chǎn)被留置之前的，稅收應當先于抵押權、質(zhì)權、留置權執(zhí)行。稅收優(yōu)先權等情形也適用這一法律精神， 《 稅收征管法 》 第四十五條規(guī)定的稅收優(yōu)先權執(zhí)行時包括稅款及其滯納金。 2021年 6月 20日，電纜廠如期將 5萬米電纜送到縣供電局中心倉庫，但由于質(zhì)量原因，縣供電局一直未向電纜廠支付任何貨款。 ” 3天后，翔山區(qū)國稅局還是強行從縣供電局的銀行賬戶中扣繳了電纜廠欠繳的 73萬元的增值稅稅款。根據(jù)行政主體無明文規(guī)定的行政行為違法的原則，翔山區(qū)國稅局對縣供電局采取的稅收強制執(zhí)行措施是違法的。 由于市電纜廠成品倉庫尚有足夠的電纜產(chǎn)品可變現(xiàn)繳稅，翔山區(qū)國稅局完全可以通過采取必要的稅收強制執(zhí)行措施來達到清繳稅款的目的。沒有人民法院的認定，代位權則不成立。 由于沒有建立賬簿 ， 無法進行規(guī)范的會計核算 ， 主管稅務機關對其實行定期定額的稅收管理辦法 ， 每月核定稅款 800元 ， 華某一直按期到主管稅務機關申報納稅 。 截至 12月份 ， 共計欠繳 8000元稅款 。 法院判決法院經(jīng)過審理后，依法作出判決：支持稅務機關的訴訟請求，撤銷華某無償轉(zhuǎn)讓鋁合金裝潢門店的行為。債權人行使撤消權的必要費用，由債務人負擔 ” 。 撤銷權應該在稅務機關知道或者應當知道撤銷事由之日起 1年內(nèi)行使，自債務人損害行為發(fā)生之日起 5年內(nèi)未行使的，撤銷權消滅。 ? 一種觀點認為：公司作為納稅主體已不復存在，也就無法、無從追繳了，甚至從一開始就不應該稽查。 ? 另一種觀點認為：即使企業(yè)的營業(yè)執(zhí)照和稅務登記已被注銷，也應對該企業(yè)原投資方或股東追繳其后所發(fā)現(xiàn)的偷逃稅款。稅收法律關系與民事債權債務關系具有類似性質(zhì)，因此，民事債權的實現(xiàn)方式對稅收債權也可以比照適用。它是加強對納稅人權利限制的手段，而不是限制納稅人履行納稅義務的手段，更不是納稅人權利、義務產(chǎn)生的依據(jù)。 ? ? （二）向誰追繳 如果對公司注銷后被發(fā)現(xiàn)的偷逃稅應該進行追繳，那么，根據(jù) 《 稅收征管法 》 、 《 公司法 》 、 《 企業(yè)破產(chǎn)法 》以及 《 合同法 》 等相關條款的規(guī)定，上述稅款追繳對象分不同情況可以有以下幾種： 。 ” 由此可見，在因合并或分立而注銷原企業(yè)的情形下，上述偷逃稅款可向合并或分立后的納稅人追繳。如果納稅人或其他自然人、法人、經(jīng)濟組織，經(jīng)稅務機關同意，以保證、抵押、質(zhì)押的方式為納稅人應繳納的稅款和滯納金提供擔保，對該納稅人因注銷而無法追繳的稅款，可向其擔保人追繳。 （ 5）破產(chǎn)人的保證人和其他連帶債務人。 《 公司法 》 第二十條規(guī)定： “ 公司股東濫用公司法人獨立地位和股東有限責任，逃避債務，嚴重損害公司債權人利益的，應當對公司債務承擔連帶責任。另外，如果公司法人資產(chǎn)不明、賬務不清，沒有辦法進行清算時，可以推定股東濫用公司人格，由股東對公司應納稅款承擔無限連帶責任。如前所述，依。對于掛靠公司，可不認定其具有獨立法人資格，由被掛靠的公司承擔其全部責任。 《 公司法 》 第六十四條也有類似規(guī)定： “ 一人有限責任公司的股東不能證明公司財產(chǎn)獨立于股東自己的財產(chǎn)的，應當對公司債務承擔連帶責任。 ” 所以，對經(jīng)破產(chǎn)程序而終止的公司，稅務機關可向其保證人和其他連帶債務人追繳偷逃稅款。在公司辦理注銷清算但清算的剩余財產(chǎn)沒有進行分配，或存在清算方案但未執(zhí)行的，可以辦理工商注銷登記，但工商登記機關會要求清算主體承諾對公司未了結的債務承擔連帶擔保責任或負責處理責任。依照 《 稅收征管法實施細則 》 第四十九條的規(guī)定，筆者理解認為，假如注銷的公司是承包人或者承租人，其發(fā)包人或者出租人又沒有在規(guī)定的期限內(nèi)向主管稅務機關報告，則承包人或承租人注銷后被發(fā)現(xiàn)應予追繳的稅款，可以由發(fā)包人或者出租人承擔納稅連帶責任。 《 稅收征管法 》 第四十八條規(guī)定： “ 納稅人合并時未繳清稅款的，應當由合并后的納稅人繼續(xù)履行未履行的納稅義務；納稅人分立時未繳清稅款的，分立后的納稅人對未履行的納稅義務應當承擔連帶責任。 《 稅收征管法 》 也間接表明了上述觀點，如第三十七條規(guī)定： “ 對未按照規(guī)定辦理稅務登記的從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人以及臨時從事經(jīng)營的納稅人，由稅務機關核定其應納稅額、責令繳納；不繳納的，稅務機關可以扣押其價值相當于應納稅款的商品、貨物。 ? ? ，其并非履行納稅義務的一個必要條件。這里涉及一個基本理論，即 “ 稅收本質(zhì)的債權債務說 ” 。盡管 《 公司法 》 有涉及公司注銷清算時清算組成員因故意或者重大過失給公司或者債權人造成損失的應當承擔賠償責任的規(guī)定， ? 但上述偷逃稅款是否可比照執(zhí)行？這些偷逃稅款是否可歸結為清算組成員的故意或者重大過失，或公司股東的惡意逃避債務？對此， 《 公司法 》 并沒有明確規(guī)定。該公司于 2021年 12月取得營業(yè)執(zhí)照，性質(zhì)為獨立核算和獨立納稅的非法人分支機構，于 2021年 5月 18日經(jīng)屬地國稅機關核準注銷稅務登記，同年 5月 25日經(jīng)工商行政管理部門核準注銷營業(yè)執(zhí)照。 主觀條件 行為人行為時的主觀惡意 債務人的惡意為撤消權的成立要件 ，受益人的惡意則為撤消權的行使要件 。債務人以明顯不合理的低價轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)，對債權人造成損害，并且受讓人知道該情形的，債權人也可以請求人民法院撤消債務人的行為。 稅務機關得知消息后 ， 找到華某讓其繳清 8000元欠稅 ， 華某以自己身患重病不能經(jīng)營 ， 并且已經(jīng)將鋁合金裝潢門店無償轉(zhuǎn)讓給自己的弟弟為由 ， 拒絕繳納欠稅 。 華某的弟弟接手后 ， 一直沒有到稅務機關申報納稅 。 案例 11： 某縣居民華某于 1999年自己出資在縣城建造一座二層沿街樓 ， 經(jīng)營鋁合金裝潢業(yè)務 。 3．翔山區(qū)國稅局沒有依法向人民法院提起代位權訴訟。 由于電纜廠與縣供電局之間的購銷業(yè)務存在一定的經(jīng)濟糾紛，兩家的債權、債務有分歧，市電纜廠對縣供電局的債權尚不能算作合法的債權。 2021年 12月 30日，市國稅局依法作出復議決定：認定翔山區(qū)國稅局行使代位權違法；撤銷翔山區(qū)國稅局強行扣繳稅款的稅收強制執(zhí)行措施，責令退還已扣繳的稅款。這時，電纜廠的財務科長主動向翔山區(qū)國稅局的同志介紹縣供電局拖欠其 150萬元電纜款的情況，并說： “ 如果你們能幫我們要回貨款來繳稅的話，不是比你們拍賣產(chǎn)品更方便嗎？ ” 基本案情： 2021年 12月 12日，翔山區(qū)國稅局的同志來到了縣供電局，明確告訴縣供電局局長： “ 電纜廠欠繳稅款，而你們又欠電纜廠的貨款，根據(jù) 《 稅收征管法 》 第五十條的規(guī)定，我們有權向你局行使代位權，請你們在 3日內(nèi)繳清市電纜廠欠繳的稅款 73萬元。 稅務機關依照前款規(guī)定行使代位權 、撤銷權的 ， 不免除欠繳稅款的納稅人尚未履行的納稅義務和應承擔的法律責任 。 如上所述，某電子儀器廠的 410萬元的資產(chǎn)清償順序為：清算費用 32萬元（包含拍賣房產(chǎn)應納的 22萬元稅款）、職工的工資 110萬元、社會保險費用 160萬元、欠稅 30萬元以及所欠稅滯納金 91950元、剩余為銀行抵押貸款。 ? 因為，在債務人進入破產(chǎn)程序后，無論是稅收本金還是滯納金和罰款，都是清算組在破產(chǎn)財產(chǎn)的管理、變價和分配中產(chǎn)生的，是清算組合法或違法行為的結果，而清算組的行為是為破產(chǎn)程序的進行而實施的，且是為了全體債權人的共同利益，因此其支出的費用應當視為破產(chǎn)費用或共益費用。 ? 根據(jù)以上四個方面是對稅收優(yōu)先權的原則規(guī)定，該市地稅局首先應當按 《 企業(yè)破產(chǎn)法（試行） 》 規(guī)定，債權人應在收到法院通知后的 1個月內(nèi)，未收到通知的，應當自法院公告之日起 3個月內(nèi)向法院申報債權，逾期未申報債權的，視為放棄債權（新 《 企業(yè)破產(chǎn)法 》第四十五條規(guī)定債權申報期限自人民法院發(fā)布受理破產(chǎn)申請公告之日起計算，最短不得少于三十日，最長不得超過三個月）。 第四，稅收優(yōu)先于人民法院處以的罰金、沒收財產(chǎn)。同時還應建立稅務部門和擔保登記部門的信息交換機制，在稅務機關、納稅人、被擔保人就清償順序達成協(xié)議前，擔保登記部門不得為其辦理擔保手續(xù)。 ? 《 公司法 》 第一百八十七條規(guī)定：公司財產(chǎn)在分別支付清算費用、職工的工資、社會保險費用和法定補償金后，繳納所欠稅款； ? 《 民事訴訟法 》 第二百二十二條、二百二十三條規(guī)定：人民法院執(zhí)行時，應當保留被執(zhí)行人及其所扶養(yǎng)家屬的生活必需費用、生活必需品； ? 《 稅收征管法 》 第三十八條、四十條、四十二條也規(guī)定：個人及其所扶養(yǎng)家屬維持生活必需的住房和用品不得保全和強制執(zhí)行； ? 還有 《 海商法 》 的船舶優(yōu)先權和 《 民用航空法 》 的民用航空器優(yōu)先權等。無擔保債權，是指納稅人在訂立形成有關合同時，并未就該債務的形成設置任何的擔保。 三是法律另有規(guī)定的除外規(guī)定 二是稅收優(yōu)先于發(fā)生在其后的抵押權、質(zhì)權、留臵權 ? 2021年 5月 8日，某市地稅局接人民法院 《 債權申報通知 》 ，《 債權申報通知 》 稱該人民法院已于 2021年 4月 15日受理了某市地稅局轄區(qū)內(nèi)某電子儀器廠的破產(chǎn)申請，限市地稅局在接到通知后一個月內(nèi)申報債權。 《 擔保法 》 第 2條 納稅人欠繳稅款發(fā)生在 2021年 9月 11日，而納稅人早在 2021年 7月貸款時，就已經(jīng)將小汽車設定抵押擔保了，是設定抵押擔保在前，發(fā)生欠繳稅款在后。 所謂稅收優(yōu)先于無擔保債權，是指納稅人發(fā)生納稅義務，又有其他應償還的債務，而納稅人未設定擔保的財產(chǎn)，不足