【正文】 題，大家再回來看那幾段文字描述。 （一）權(quán)益結(jié)算股份支付的會(huì)計(jì)處理 權(quán)益結(jié)算股份支付，其會(huì)計(jì)處理環(huán)節(jié)有兩個(gè)： ； 。 權(quán)益結(jié)算股份支付的會(huì)計(jì)處理，應(yīng)考慮附服務(wù)年限條件、附市場(chǎng)業(yè)績(jī)條件、附非市場(chǎng)業(yè)績(jī)條件等可行權(quán)條件。 可行權(quán)條件的影響 附服務(wù)期限條件或附市場(chǎng)業(yè)績(jī)條件 服務(wù)期限條件不影響會(huì)計(jì)處理，無需考慮。 市場(chǎng)業(yè)績(jī)條件不影響各期對(duì)可行權(quán)情況的估計(jì)，即，市場(chǎng)業(yè)績(jī)無論實(shí)現(xiàn)與否，均無需據(jù)此對(duì)等待期等行權(quán)情況進(jìn)行重新調(diào)整。 附非 市場(chǎng)業(yè)績(jī)條件 非市場(chǎng)業(yè)績(jī)條件影響各期對(duì)可行權(quán)情況的估計(jì)，即，各期要對(duì)非市場(chǎng)業(yè)績(jī)能否實(shí)現(xiàn)進(jìn)行重新估計(jì)，根據(jù)重新估計(jì)的結(jié)果調(diào)整等待期、已確認(rèn)的費(fèi)用等。 權(quán)益結(jié)算的股份支付，在可行權(quán)日之后不再對(duì)已確認(rèn)的成本費(fèi)用和資本公積進(jìn)行調(diào)整。可行權(quán)日之后的各期末，無需進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。 行權(quán)日的賬務(wù)處理： 【例題 2】 207 年 1 月 1 日， A 公司為其 100 名管理人員每人授予 100 份股票期權(quán)：第一年年末的可行權(quán)條件為企業(yè)凈利潤(rùn)增長(zhǎng)率達(dá)到 20%；第二年年末的可行權(quán)條件為企業(yè)凈利潤(rùn)兩年平均增長(zhǎng) 15%；第三年年末的可行權(quán)條件為企業(yè)凈利潤(rùn)三年平均增長(zhǎng) 10%。每份期權(quán)在 207 年 1月 1日的公允價(jià)值為 24 元。 207 年 12月 31 日，企業(yè)凈利潤(rùn)增長(zhǎng)了 18%，同時(shí)有 8 名管理人員離開，企業(yè)預(yù)計(jì) 208 年將以同樣速度增長(zhǎng)，因此預(yù)計(jì)將于 208 年 12月 31日可行權(quán)。另外，企業(yè)預(yù)計(jì) 208 年又將有 8名管理人員離開企業(yè)。 【例題 2】 208 年 12 月 31日，企業(yè)凈利潤(rùn)僅增長(zhǎng)了 10%，因此無法達(dá)到可行權(quán)狀態(tài)。另外，實(shí)際有 10名管理人員離開，預(yù)計(jì)第三年將有 12 名管理人員離開企業(yè)。 209 年 12月 31 日，企業(yè)凈利潤(rùn)增長(zhǎng)了 8%，三年平均增長(zhǎng)率為 12%，因此達(dá)到可行權(quán)狀態(tài)。當(dāng)年有 8 名管理人員離開。 【例題 2】分析 （權(quán)益結(jié)算非市場(chǎng)條件） 本例中，激勵(lì)工具是股票期權(quán)，因此，屬于權(quán)益結(jié)算的股份支付。權(quán)益結(jié)算的股份支付，使用期權(quán)授予日的公允價(jià)值 24 元 /份，計(jì)算服務(wù)費(fèi)用，同時(shí)確認(rèn)為資本公積。 業(yè)績(jī)指標(biāo)是凈利潤(rùn)增長(zhǎng)率，因此，屬于非市場(chǎng)業(yè)績(jī)條件，各期要對(duì)非市場(chǎng)業(yè)績(jī)能否實(shí) 現(xiàn)進(jìn)行重新估計(jì)，根據(jù)重新估計(jì)的結(jié)果調(diào)整等待期、已確認(rèn)的費(fèi)用等。 第 1 年末確認(rèn)費(fèi)用 第 1 年沒有達(dá)到行權(quán)條件，但第 1 年年末估計(jì)第 2 年年末能夠達(dá)到行權(quán)條件，由于非市場(chǎng)條件要根據(jù)重新估計(jì)的結(jié)果調(diào)整等待期，因此，要將等待期調(diào)整為兩年。 第 1 年費(fèi)用金額＝第 1 年末預(yù)計(jì)的行權(quán)數(shù)量 [（ 10088）人 100 份 /人 ] 工具單價(jià) 24 占等待期的比例 1/2－累計(jì)已確認(rèn)服務(wù)費(fèi)用 0＝ 100 800 元 借：管理費(fèi)用 100 800 貸：資本公積 —— 其他資本公積 100 800 要注意的是，對(duì)行權(quán)人數(shù)的預(yù)計(jì)，不屬于對(duì)可行權(quán)情況的 估計(jì)，也就是說，行權(quán)人數(shù)的變化是一種日常現(xiàn)象，與業(yè)績(jī)條件沒有任何關(guān)系。 第 2 年末確認(rèn)費(fèi)用 第 2 年年末，前兩年凈利潤(rùn)平均增長(zhǎng)率＝（ 18%＋ 10% ） /2＝ 14% ＜ 15%，沒有達(dá)到行權(quán)條件，但估計(jì)第 3 年年末能夠達(dá)到行權(quán)條件（題目中漏掉了一句話： “08 年末預(yù)計(jì) 09 年凈利潤(rùn)將增長(zhǎng) 8%” ），由于非市場(chǎng)條件要根據(jù)重新估計(jì)的結(jié)果調(diào)整等待期，因此，將等待期調(diào)整為三年。 第 2 年費(fèi)用金額＝第 2 年末預(yù)計(jì)的行權(quán)數(shù)量 [（ 10081012）人 100 份 /人 ] 工具單價(jià) 24 占等待期的比例 2/3－累計(jì)已確認(rèn)服務(wù)費(fèi)用 100 800＝ 11 200 元 2020 年 12月 31 日賬務(wù)處理： 借：管理費(fèi)用 11 200 貸：資本公積 —— 其他資本公積 11 200 第 3 年末確認(rèn)費(fèi)用 第 3 年年末，前 3 年凈利潤(rùn)平均增長(zhǎng)率＝（ 18%＋ 10%＋ 8%） /3＝ 12% ＞ 10%，達(dá)到了行權(quán)條件。 第 3 年費(fèi)用金額＝第 3 年末預(yù)計(jì)的行權(quán)數(shù)量 [（ 1008108）人 100 份 /人 ] 工具單價(jià) 24 占等待期的比例 3/3－累計(jì)已確認(rèn)服務(wù)費(fèi)用（ 100 800＋ 11 200）＝ 65 600 元 當(dāng)年末賬務(wù)處理： 借：管理費(fèi)用 65 600 貸：資本公積 —— 其他資本公積 65 600 三年費(fèi)用累計(jì)＝ 100 800＋ 11 200＋ 65 600＝ 177 600＝最后預(yù)計(jì)行權(quán)的期權(quán)價(jià)值＝預(yù)計(jì)最后行權(quán)數(shù)量 [（ 1008108）人 100 份 /人 ] 工具單價(jià) 24（即 3 年內(nèi)分?jǐn)偅? 【例題 2】改編 1（未達(dá)到行權(quán)條件） 假設(shè)： “2020 年凈利潤(rùn)增長(zhǎng)了 8%” 改為 “2020 年凈虧損 1%” ，則三年平均增長(zhǎng) 9%。最終沒有達(dá)到行權(quán)條件，則 2020年的賬務(wù)處理為？ 本題為非市場(chǎng)條件，應(yīng)根據(jù)重新估計(jì)結(jié)果調(diào)整已確認(rèn)的服務(wù)費(fèi)用，即沖銷已確認(rèn)的服務(wù)費(fèi)用： 借：資 本公積 —— 其他資本公積 112 000 貸：管理費(fèi)用 112 000 非市場(chǎng)業(yè)績(jī)條件，影響每期可行權(quán)情況的估計(jì)。 【例題 2】改編 2（取消激勵(lì)計(jì)劃） 假設(shè)： “2020 年 12月 31 日，企業(yè)凈利潤(rùn)增長(zhǎng)了 8%，三年平均增長(zhǎng)率為 12%，因此達(dá)到可行權(quán)狀態(tài)。當(dāng)年有 8名管理人員離開。 ” 改為 “2020 年 6 月 30 日，公司決定取消該項(xiàng)股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃。同時(shí)以現(xiàn)金補(bǔ)償原授予股票期權(quán)且尚未離職的管理人員 200 000 元。 209 年初至取消股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃前， A 公司有 2 名管理人員離職 ” 。則 2020 年 6 月 30日的 賬務(wù)處理為？ 【解答】 209 年 6 月 30 日取消股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，屬于 “ 可行權(quán)條件的修改 ” 。取消作為加速可行權(quán)處理，立即確認(rèn)剩余等待期內(nèi)確認(rèn)的金額。取消時(shí)支付給職工的款項(xiàng)作為權(quán)益回購(gòu)，回購(gòu)支付的金額高于權(quán)益工具公允價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用。 209 年 6 月 30 日應(yīng)確認(rèn)的服務(wù)費(fèi)用金額＝預(yù)計(jì)的行權(quán)數(shù)量（ 1008102） 100 授予日公允價(jià)值 24 占等待期的比例 3/3－累計(jì)已確認(rèn)服務(wù)費(fèi)用（ 100800+11200）＝ 192020 － 112020＝ 80000 借：管理費(fèi)用 80000 貸 ：資本公積 —— 其他資本公積 80000 借：資本公積 —— 其他資本公積 192020 管理費(fèi)用 8000 貸：銀行存款 202000 對(duì)比取消激勵(lì)計(jì)劃與沒有達(dá)到行權(quán)條件的區(qū)別。 【例題 2】改編 3（權(quán)益結(jié)算行權(quán)） 在【例 183】基礎(chǔ)上續(xù)增資料： 每份期權(quán)即 1 股，股票面值 1 元，無需支付行權(quán)價(jià)。第三年末，有 37人行權(quán)，同時(shí)企業(yè)預(yù)計(jì)下年將有 5 人離職；第四年，有 7 人離職，假設(shè)按合同規(guī)定，離職即喪失行權(quán)資格；剩余 30 人全部在第四年末行權(quán)。 第 1 年 ~第 4 年末，每份期權(quán) 的公允價(jià)值分別為 23元、 22元、 21元、 20 元。 【分析】前三年確認(rèn)服務(wù)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理沒有變化。 解答 1 （ 1）第 3 年末行權(quán) 行權(quán)股票數(shù)量＝ 37100 ＝ 3 700 行權(quán)前總?cè)藬?shù)＝ 1008108＝ 74 轉(zhuǎn)銷其他資本公積＝ 177 60037/74 ＝ 88 800 借：資本公積 —— 其他資本公積 88 800 貸：股本 3 700 資本公積 —— 股本溢價(jià) 85 100 第 3 年末，預(yù)計(jì)下年有 5 人離職，是否應(yīng)據(jù)此調(diào)整已經(jīng)確認(rèn)的費(fèi)用和資本公積呢？ 權(quán)益結(jié)算的 股份支付，在可行權(quán)日后不再調(diào)整已確認(rèn)的費(fèi)用和資本公積。 解答 2 （ 2）第 4 年末行權(quán) 行權(quán)股票數(shù)量＝ 30100 ＝ 3 000 轉(zhuǎn)銷其他資本公積＝ 177 600－ 88 800＝ 88 800 借：資本公積 —— 其他資本公積 88 800 貸：股本 3 000 資本公積 —— 股本溢價(jià) 85 800 知識(shí)點(diǎn) 2：股份支付的會(huì)計(jì)處理 【例題 3 單選題】（ 2020） （六） 206 年 12 月 20日，經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)，甲公司向 100名高管人員每人授予 2萬股普通股（每股面值 1 元）。根據(jù)股份支付協(xié)議的規(guī)定，這些高管人員自 207 年 1月 1日起在公司連續(xù)服務(wù)滿 3年，即可于 209年 12 月 31 日無償獲得授予的普通股。甲公司普通股 206 年 12 月 20日的市場(chǎng)價(jià)格為每股 12 元， 206 年 12月31 日的市場(chǎng)價(jià)格為每股 15 元。 207 年 2月 8日，甲公司從二級(jí)市場(chǎng)以每股 10元的價(jià)格回購(gòu)本公司普通股 200 萬股，擬用于高管人員股權(quán)激勵(lì)。在等待期內(nèi)，甲公司沒有高管人員離開公司。 209 年 12 月 31 日，高管人員全部行權(quán)。當(dāng)日，甲公司普通股市場(chǎng)價(jià)格為每股 元。 要求：根據(jù)上述資料，不考慮其他因素，回答下列第 11 題至第 12 題。 ，應(yīng)當(dāng)采用的權(quán)益性工具的公允價(jià)值是（ ）。 6 年 12 月 20日的公允價(jià)值 6 年 12 月 31日的公允價(jià)值 7 年 2月 8日的公允價(jià)值 9 年 12 月 31日的公允價(jià)值 【解析】本題屬于附服務(wù)期限條件的權(quán)益結(jié)算股份支 付，權(quán)益結(jié)算股份支付計(jì)算服務(wù)費(fèi)用時(shí)，應(yīng)按權(quán)益性工具授予日的公允價(jià)值，計(jì)算股份支付相關(guān)的服務(wù)費(fèi)用。 【答案】 A （ ）。 A.－ 2 000 萬元 萬元 400 萬元 【解析】 （ 1）回購(gòu)股份時(shí) 借：庫(kù)存股 2020（ 20010 ） 貸：銀行存款 2020 （ 2） 2020～ 2020年累計(jì)確認(rèn)服務(wù)費(fèi)用 借：管理費(fèi)用 2400（ 20012 ） 貸：資本公積 —— 其他資本公積 2400 （ 3）行權(quán) 借：資本公積 —— 其他 資本公積 2400 貸：庫(kù)存股 2020 資本公積 —— 股本溢價(jià) 400（差額） 【答案】 C （二）現(xiàn)金結(jié)算股份支付的會(huì)計(jì)處理 現(xiàn)金結(jié)算股份支付，其會(huì)計(jì)處理環(huán)節(jié)有三個(gè)： ； ； 。 現(xiàn)金結(jié)算股份支付的會(huì)計(jì)處理，應(yīng)考慮附服務(wù)年限條件、附市場(chǎng)業(yè)績(jī)條件、附非市場(chǎng)業(yè)績(jī)條件等可行權(quán)條件。 可行權(quán)條件的影響 （ 1）附服務(wù)期限條件或附市場(chǎng)業(yè)績(jī)條件 服務(wù)期限條件不影響會(huì)計(jì)處理，無需考慮。 市場(chǎng)業(yè)績(jī)條件不影響各期對(duì)可行權(quán)情況的估計(jì)，即，市場(chǎng)業(yè)績(jī)無論實(shí)現(xiàn)與否，均無需據(jù)此對(duì)等待期、已確認(rèn)的費(fèi)用等行權(quán)情況進(jìn)行重新調(diào)整。 （ 2）附非市場(chǎng)業(yè)績(jī)條件 非市場(chǎng)業(yè)績(jī)條件影響各期對(duì)可行權(quán)情況的估計(jì)，即，各期要對(duì)非市場(chǎng)業(yè)績(jī)能否實(shí)現(xiàn)進(jìn)行重新估計(jì)，根據(jù)重新估計(jì)的結(jié)果調(diào)整等待期、已確認(rèn)的費(fèi)用等。 日后期末確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)損益 借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 貸：應(yīng)付職工薪酬 —— 股份支付 或相反的分錄。 行權(quán)的賬務(wù)處理： 借：應(yīng)付職工薪酬 —— 股份支付 貸：銀行存款 分錄金額＝當(dāng)期行權(quán)工具數(shù)量 行權(quán)價(jià)格 【例題 4 計(jì)算題】 205 年初，公司為其 200 名中層以上職員每人授予 100 份現(xiàn)金股票增值 權(quán)，這些職員從 205 年 1 月 1 日起在該公司連續(xù)服務(wù) 3 年，即可按照當(dāng)時(shí)股價(jià)的增長(zhǎng)幅度獲得現(xiàn)金，該增值權(quán)應(yīng)在 2020年 12 月 31 日之前行使。 A 公司估計(jì)，該增值權(quán)在負(fù)債結(jié)算之前的每一資產(chǎn)負(fù)債表日以及結(jié)算日的公允價(jià)值和可行權(quán)后的每份增值權(quán)現(xiàn)金支出額如表 183所示： 第一年有 20 名職員離開 A 公司， A 公司估計(jì)三年中還將有 15名職員離開；第二年又有 10 名職員離開公司，公司估計(jì)還將有 10 名職員離開；第三年又有 15 名職員離開。第三年末，有 70 人行使股份增值權(quán)取得了現(xiàn)金。第四年末，有 50 人行使了股份增值權(quán)。第五年末，剩余 35 人也行使了股份增值權(quán)。 表 18— 3 單位：元 年份 公允價(jià)值 支付現(xiàn)金（結(jié)算價(jià)格） 20 5 14 20 6 15 20 7 18 16 20 8 21 20 20 9 25 【例題 4 計(jì)算題】解答 例題題 4 中，股票增值權(quán)是以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，因此，計(jì)算服務(wù)費(fèi)用時(shí)，使用該增值權(quán)在待期內(nèi)各期末的公允價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)為應(yīng)付職工薪酬。 可行權(quán)條件是服務(wù)期限條件，對(duì)會(huì)計(jì)處理沒有影響。 等待期是 2020 年 1 月 1 日 ~2020年 12 月 31 日，期末要確認(rèn)服務(wù)費(fèi)用； 2020 年 12月 31 日是可行權(quán)日； 2020 年 12月 31 日是可行權(quán)日后的期末，要確認(rèn)負(fù)債的公允價(jià)值變動(dòng)損益 。 第 1 年確認(rèn)費(fèi)用 計(jì)算見表 184。 第 1 年費(fèi)用金額＝第 1 年末預(yù)計(jì)的行權(quán)數(shù)量 [（ 20035）人 100 份 /人 ] 當(dāng)年末公允價(jià)值 14 占等待期的比例1/3－累計(jì)已確認(rèn)服務(wù)費(fèi)用 0＝ 77000元 借：管理費(fèi)用 77000 貸：應(yīng)付職工薪酬 —— 股份支付 77000